22 maja 2023 r. wejdą w życie przepisy ustawy o fundacji rodzinnej. Przepisy dotyczące fundacji rodzinnej przewidują szereg rozwiązań, które czynią z fundacji atrakcyjny podatkowo sposób zarządzania majątkiem rodzinnym.  Postanowiliśmy odkryć karty co do możliwego do uzyskania poziomu efektywnego opodatkowania fundacji rodzinnej.

Główny cel fundacji

Fundacja rodzinna jest osobą prawną wpisaną do rejestru fundacji rodzinnych, utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej, którym może być zarządzanie majątkiem przekazanym fundacji przez fundatora i zapewnienie środków finansowych dla beneficjentów fundacji. Co warto podkreślić, beneficjentem fundacji może być osoba fizyczna, w tym także sam fundator.

Kto i kiedy może założyć fundację rodzinną?

Fundatorem fundacji rodzinnej może być wyłącznie osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych, która złożyła oświadczenie o ustanowieniu fundacji rodzinnej w akcie założycielskim albo w testamencie. Jedna fundacja rodzinna może być ustanowiona przez więcej niż jednego fundatora. Jeżeli jednak fundacja rodzinna jest ustanawiana w testamencie, wówczas może mieć tylko jednego fundatora. Fundator wnosi do fundacji rodzinnej mienie na pokrycie funduszu założycielskiego o wartości określonej w statucie, nie niższej niż 100 000zł.

Zwolnienie z CIT działalności gospodarczej fundacji rodzinnej

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą, ale tylko we wskazanym przez ustawodawcę  zakresie:

• zbywania mienia, o ile mienie to nieostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;
• najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;
• przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo zagranicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;
• nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;
• udzielania pożyczek: spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje, spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik, beneficjentom;
• obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;
• produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu (realizowanych w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym);
• gospodarki leśnej realizowanej w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym.

Dochód uzyskany z wymienionych powyżej działalności będzie zwolniony z CIT

Brak podatku na wejściu

Wniesienie mienia do fundacji rodzinnej nie spowoduje obowiązku zapłaty żadnego podatku (podatku dochodowego od osób prawnych ani od osób fizycznych, podatku od towarów i usług, podatku od spadków i darowizn ani też podatku od czynności cywilnoprawnych).

Kiedy podatek CIT do zapłaty?

Sama fundacja rodzinna jest co prawda podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych ale zwolnionym podmiotowo z tego podatku. Zwolniona będzie zatem z podatku przykładowo dywidenda ze sp. z o.o. uzyskana przez fundację rodzinną po tym jak udziały w sp. z o.o. zostały wniesione do fundacji rodzinnej. Zwolnienie z CIT nie ma charakter całkowitego.

Zwolnienie nie obejmuje dochodów z działalności wykraczającej poza zakres opisany na wstępie. W razie osiągnięcia przez fundację takich dochodów będą one opodatkowane stawką 25% (co jest stawką wyższą niż standardowa stawka podatku CIT wynosząca 19% i stawka preferencyjna 9% dla tzw. małych podatników). To oznacza w praktyce, że fundacja rodzinna winna się w swojej działalności ograniczać ściśle do zakresu działalności gospodarczej przewidzianego w ustawie.

Zwolnienie z podatku dochodowego nie dotyczy także podatku od przychodów z budynków ani też podatku dochodowego od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio na rzecz beneficjenta świadczeń lub mienia.

Tak więc dopiero w momencie przekazania przez fundację rodzinną świadczenia obejmującego składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów, fundacja zapłaci podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości 15% podstawy opodatkowania, którą stanowi przychód odpowiadający wartości świadczenia lub mienia przekazanego beneficjentowi.

Opodatkowanie mienia po rozwiązaniu fundacji rodzinnej

W przypadku rozwiązania fundacji rodzinnej do zapłaty będzie podatek według stawki 15%, ale podstawą opodatkowania będzie przychód odpowiadający wartości mienia wydawanego w związku z rozwiązaniem fundacji, pomniejszonej o wartość podatkową mienia wniesionego przez fundatora lub fundatorów w czasie trwania fundacji. Podatkową wartość mienia należy rozumieć jako wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, jaka zostałaby przyjęta przez fundatora za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty bezpośrednio przed wniesieniem go do fundacji rodzinnej, wartość tak ustalonego mienia nie może być jednak wyższa od wartości rynkowej.

Ten element opodatkowania fundacji rodzinnej podatkiem dochodowym od osób prawnych należy ocenić negatywnie. Wzrost wartość mienia w okresie między jego wniesieniem do fundacji a jego wydaniem w związku z rozwiązaniem fundacji oznaczał będzie opodatkowanie tej różnicy według stawki 15%. Opodatkowanie to pojawi się zatem także wtedy, gdy majątek rozwiązywanej fundacji rodzinnej będzie wydawany fundatorowi lub osobom z nim spokrewnionym (małżonek, zstępny, wstępny, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha), czyli wtedy, gdy podatku dochodowego od osób fizycznych nie zapłaci beneficjent, który otrzyma taki majątek w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej.

Perspektywa beneficjenta

Patrząc od strony beneficjenta formalnie otrzymane świadczenia i mienie, będą przychodem podatkowym z tzw. innych źródeł. Jednocześnie jednak będą one zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych jeżeli beneficjentem będzie fundator lub osoba spokrewniona z fundatorem (małżonek, zstępny, wstępny, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha).

Podobnie na etapie rozwiązania fundacji, gdy fundator albo wspomniane wyżej osoby spokrewnione z fundatorem uprawnione do otrzymania mienia fundacji w związku z jej rozwiązaniem, otrzymają mienie rozwiązanej fundacji – także będzie to przychód z tzw. innych źródeł. Przychód taki będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych zawsze wtedy gdy jedynym fundatorem będzie osoba będąca także osobą uprawnioną do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji albo gdy osobą uprawnioną do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji będzie osoba spokrewniona z jedynym fundatorem.

Szczególny przypadek zajdzie w sytuacji, gdy fundacja ma więcej niż jednego fundatora lub gdy do fundacji wniosły mienie podmioty inne niż fundator lub jego małżonek, zstępny, wstępny, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha. W takim wypadku zwolniona z podatku dochodowego będzie tylko część przychodu odpowiadająca przypadającej na tego beneficjenta proporcji opisanej poniżej. Fundacja rodzinna jest bowiem zobowiązana sporządzić spis mienia zawierający informację oprawach majątkowych wniesionych przez fundatora albo osoby inne niż fundator, ze wskazaniem osoby wnoszącej mienie oraz z określeniem rodzaju i wartości każdego z wniesionych składników mienia, w wysokości określonej według stanu i cen z chwili ich wniesienia oraz ich wartości podatkowej. Spis ten jest aktualizowany przez zarząd fundacji. W spisie tym zamieszcza się informacjęoaktualnychproporcjachwartości mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przez każdego z fundatorów lub przez inne podmioty niż fundator.

Mienie wniesione do fundacji rodzinnej – w drodze darowizny albo spadku przez fundatora lub jego małżonka, zstępnych, wstępnych lub rodzeństwo ‒ uważa się za wniesione przez fundatora. Natomiast mienie wniesione do fundacji przez inne osoby uważa się zaniesione przez fundację rodzinną. W przypadku gdy do fundacji rodzinnej mienie wnosi wspólny zstępny, wstępny albo rodzeństwo więcej niż  jednego fundatora, mienie uważa się za wniesione przez wszystkich tych fundatorów w równych częściach.

Proporcję, o której mowa określa się w części, w jakiej pozostaje suma wartości składników mienia wniesionego do fundacji rodzinnej przypadająca na tego fundatora lub fundację rodzinną (w znaczeniu: przez wszystkie inne osoby niż fundator i osoby z nim spokrewnione) do wartości sumy całego mienia wniesionego do fundacji. Proporcję określa się każdorazowo w przypadku wniesienia mienia do fundacji rodzinnej.Proporcję tę wylicza się i aktualizuje, dla każdego z fundatorów oraz fundacji rodzinnej.

W rezultacie dla beneficjenta będącego fundatorem lub osobą spokrewnioną z fundatorem, zwolniony będzie przychód do wysokości opisanej wyżej proporcji wartości mienia wniesionego do fundacji przez fundatora lub przez osobę spokrewnioną z fundatorem (małżonek, zstępny, wstępny, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha) do całości wartości mienia wniesionego do fundacji.

Nadwyżka ponad tak ustaloną wartość proporcji podlegać będzie opodatkowaniu według stawki 15% przychodu a podatek ten pobierze i wpłaci do urzędu skarbowego fundacja. W przypadku świadczenia niepieniężnego lub mienia wydanego beneficjentowi będzie on musiał wpłacić fundacji kwotę należnego podatku w terminie do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu otrzymania świadczenia niepieniężnego lub mienia.

Z powyższego wynika, że zwolnienie obejmie całość otrzymywanych przez beneficjenta świadczeń lub mienia, jeżeli fundatorem był sam beneficjent lub fundatorami były osoby z beneficjentem spokrewnione (małżonek, zstępny, wstępny, pasierb, rodzeństwo, ojczym i macocha).

Nabycie przez beneficjenta własności rzeczy i praw majątkowych jako świadczenia od fundacji rodzinnej, także jako mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Co interesujące, przychody otrzymane przez beneficjenta nie podlegają składkom na ubezpieczenie społeczne ani zdrowotne ani też nie wchodzą do podstawy wymiaru daniny solidarnościowej.

Podsumowanie

Jak wskazano powyżej transfer mienia do fundacji rodzinnej obywa się bez podatku.

Transfer z fundacji do beneficjentów może się odbywać z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych przez fundację w wysokości 15% wartości świadczeń przekazywanych beneficjentom i zwolnieniem wartości otrzymanych świadczeń u beneficjentów, jeżeli tylko prawidłowo zaplanowana zostanie struktura fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej. Oznacza to atrakcyjny poziom efektywnego opodatkowania na poziomie tylko 15% (przy spełnieniu warunków do zastosowania zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych dla beneficjenta).

Bardzo istotną korzyścią w aktualnym stanie prawnym jest wyłączenie wartości otrzymywanych przez beneficjenta świadczeń z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz z podstawy wymiaru daniny solidarnościowej.

Podatek dochodowy od osób prawnych według stawki 15% pojawi się momencie rozwiązania fundacji, jednak tylko wtedy gdy ujawni się różnica między wartością rynkową wydawanego mienia a jego wartością podatkową na moment wniesienia w przeszłości do fundacji.

Możliwe jest nadal w takim wypadku zastosowanie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wartości otrzymanego mienia na etapie rozwiązania fundacji rodzinnej, jeżeli otrzymującym mienie będzie fundator lub osoby z nim spokrewnione a jedynym fundatorem będzie osoba będąca także osobą uprawnioną do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji albo gdy osobą uprawnioną do otrzymania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji będzie osoba spokrewniona z jedynym fundatorem.

Autor: Jarosław Augustyn, doradca podatkowy